الدكتوراه في قانون العقود والعقار ـ إشراف الدكتور إدريس الفاخوري 
حماية الملزم بالضريبة العقارية بين شكليات النظام الضريبي وأحكام القانون المدني تحت إشراف الدكتورة دنيا مباركة
كلمة الباحث لتقديم الرسالة أثناء المناقشة
بسم الله الرحمان الرحيم والصلاة والسلام على أشرف خلق الله سيدنا محمد خاتم الرسل والنبيين
أما بعد:
فإنه من الواجب على كل طالب للعلم أن يكون ممتنا لمن جاد عليه من وقته وعلمه، وإن كان الشكر لا يفي بغرض الجزاء. لأنه من حق الله وحده وأنا مؤمن بأن الله لا يضيع أجر من أحسن عملا، فإن أمانة الاعتراف بالجميل تحتم علي البحث عن كلمات شكر تليق بمقام صاحب الفضل بعد الله في ما وصلنا إليه كطلاب للعلم. ولا أجد خير من الدعاء لأعضاء الطاقم البيداغوجي لماستر قانون العقود والعقار بدوام الصحة العافية والجزاء الحسن والسلامة من كل طارق يطرق الباب بشر.
غير أن ذلك لا يعفيني من تقديم الشكر الجزيل المقرون بأسمى عبارات التقدير والاحترام للأستاذة الفاضلة الدكتورة دنيا مباركة على قبولها الإشراف على رسالتي وعلى كل ما قدمته لي من نصائح وإرشادات قيمة زرعت في نفسي الثقة بسلامة الطريق الذي اتخذته في البحث.
كما أتقدم بالشكر الجزيل أيضا إلى الأستاذ الفاضل الدكتور إدريس الفاخوري على المجهودات الجبارة التي بذلها في سبيل تكوين طلبة قانون العقود والعقار أحسن تكوين، فله مني أسمى عبارات التقدير والاحترام والعرفان بالجميل.
والشكر خالص الشكر أيضا للأستاذ الفاضل الدكتور عبد العزيز حضري الذي لم يتوانى يوما عن تقديم المساعدة لطلبته بصدر رحب وعن قبوله قراءة البحث وتمحيصه وسد ما شابه من نقص، فجزاك الله عنا أستاذي الفاضل خير الجزاء.
كما أتقدم بالشكر أيضا للأستاذ الفاضل الدكتور الحسين بلحساني الذي كان بودي ان أتتلمذ على يديه بالنظر لما تزخر به المكتبة المغربية القانونية من كتابات قيمة له، على قبوله قراءة هذا البحث المتواضع لتمحيصه واستجلاء مكامن الضعف والخلل فيه، فجزاك الله عنا أستاذي خير الجزاء .
ولا يفوتني ان أقدم الشكر أيضا لجميع أعضاء الطاقم البيداغوجي لماستر العقود والعقار على مساهمتهم في تكويننا و تعليمنا.
فبعد عناء ومشقة طريق طويل، كنتم انتم لنا فيه
النور والدليل، نهديكم بعضا مما نكنه من حب وإحترام وتقدير،ولو أننا نقف دائما أمام ماقدمتموه لنا عاجزين عن التعبير والتصوير نسأل الله عز وجل أن يجزيكم
و لكل من أعانني بكلمة طيبة أو فكرة حسنة أو وجه تفكيري نحو الوجهة الصحيحة ولكل من ساندني في مشواري الدراسي كما أشكر الحضور الكريم.
غير أن طريق البحث غير مفروش بالورود وليس سهلا أن يختار الباحث موضوعا من بين العديد من المواضيع محترما ضوابط الاختيار لولا النصح والإرشاد الذي تلقيناه.
وهو ما تتأكد من خلاله الرغبة في تضريب العقار من مختلف جوانبه القانونية ، بـحيث تفرض الضريبة على واقعة تملك العقار كرأسمال، عن طريق رسم السكن الذي يفرض على العقارات المبنية والمباني على اختلاف أنواعها التي تُتخذ سكنا رئيسيا أو ثانويا من قبل المالكين أو يضعونها تحت تصرف أزواجهم أو أصولهم أو فروعهم، وكذا رسم الخدمات الجماعية الذي يفرض سنويا بموقع العقارات الخاضعة لرسم السكن باسم المالك أو المنتفع أو حائز العقار، كما تفرض أيضا على واقعة الزيادة في الرأسمال العقاري نتيجة تداوله بمقتضى التصرفات القانونية المتمثلة في تفعيل بعض عناصر الملكية من استغلال وتصرف عن طريق الضريبة على الدخل برسم الأرباح العقارية والضريبة الحضرية على الأراضي غير المبنية، بالإضافة إلى تضريب المعاملات الواردة على العقار من خلال الضريبة على القيمة المضافة ورسوم التسجيل وكذا الضريبة على المهن العقارية عن طريق الضريبة على الدخل برسم الدخول المهنية والضريبة على الشركات العقارية.
وهكذا نجد أن المشرع نظم مختلف الجوانب المتعلقة بالضريبة العقارية ورسم لها حدودا لا ينبغي للإدارة تجاوزها، وبين طبيعتها والوعاء الخاضع لها ووقت فرضها واستخلاصها والأساس الذي تبنى عليه، وسعرها والأشخاص المخاطبين بها فأبرز بذلك مختلف معالمها رفعا لكل جهالة.
وقد سجلنا أيضا اعتمادا ضمنيا للمشرع المغربي على أحكام القانون المدني فجعل الضرائب العقارية تسير وجودا وعدما مع صفة المالك أو المنتفع أو الحائز للعقار موضوع الضريبة ومع صفة المتصرف في الملكية العقارية بإحدى التصرفات المدنية.
وعلى مستوى سلطات الإدارة نسجل تمكين الإدارة من مجموعة من الآليات لمراقبة مختلف العمليات التي يقوم بها الملزم وتصحيح الأساس والوعاء في حالة تأكدها من عدم صحة الإقرارات المدلى بها من طرف الملزم، محاولا في ذلك خلق جو من الثقة المتبادلة بن قطبي الضريبة العقارية.
وعلى مستوى المنازعة في مساطر الفرض الضريبي قيد طرفي الضريبة العقارية بمجموعة من الشكليات والإجراءات والآجال، وجعلها تتم عبر درجات تبتدئ من توجيه الملزم لتظلم إلى الإدارة مصدرة القرار، مرورا باللجان المحلية لتقدير الضريبة و اللجنة الوطنية للنظر في الطعون الضريبية في حالة تفعيل الإدارة لمسطرة التصحيح، وانتهاء بعرض المنازعة على أنظار القضاء الإداري.
وعلى مستوى تحصيل الضريبة العقارية سجلنا توسعا فيما يخص الأشخاص الممكن مباشرة إجراءات التحصيل ضدهم وهو ما يخرج عن الفلسفة التي بني عليها القانون المدني الذي لا يمدد التزامات المدين إلى الغير.
وعلى مستوى تدخل القضاء الإداري فقد حاول تفعيل بعض المقتضيات القانونية، مستعينا في ذلك بما يزخر به قانون المسطرة المدنية من إجراءات مسطرية تنظم الدعوى، وإجراءات للتحقيق، وما تضمنه قانون الإلتزامات والعقود وأحكام الفقه المالكي من قواعد للإثبات، كما عمل على تلطيف بعض شكليات النصوص الضريبية وإعطائها التفسير السليم الذي يتلاءم مع روح النص القانوني ، بالإضافة إلى تطبيق بعض المبادئ القانونية المتعارف عليها كمبدأ التفسير الضيق للنص الضريبي و مبدأ عدم جواز القياس ومبدأ عدم رجعية القوانين.
فعلى مستوى الضريبة على الدخل برسم الأرباح العقارية نسجل تضريب المشرع لواقعة نزع الملكية من أجل المنفعة العامة قياسا لها على البيع وهو ما لا ينسجم مع طبيعة هذه الضريبة باعتبارها ضريبة تأسس على وجود ربح، وهو ما لا نجد له مثيلا في نطاق عمليات نزع الملكية.
وعلى مستوى مسطرة تصحيح الإقرار الضريبي، نسجل افتراض المشرع قبول الملزم التصحيح الذي تعتمده الإدارة بعد فوات أجل عرض النزاع على اللجنة المحلية لتقدير الضريبة، وهو إخلال بحق من حقوق الدفاع وتفويت لدرجة من درجات المنازعة الإدارية.
كما أن تقييد اللجان الضريبية بالنظر في المسائل الواقعية دون القانونية منها يشكل تضييقا لمجال المنازعة، وحبذا لو تم توسيعها تعزيزا للضمانات المخولة للملزم بالضريبة العقارية، لأن من شأن ذلك أن يرفع المشكل القائم بصدد التمييز بين المسائل القانونية والواقعية.
بالإضافة إلى أن المشرع لم يحدد للإدارة خلال مسطرة المنازعة الإدارية التمهيدية أجلا تلتزم فيه بالإعلان عن قرارها، وهذا من شأنه أن يترك الملزم بالضريبة معلقا دون أن يكون له الحق في اللجوء إلى القضاء.
وعلى مستوى تحصيل الضريبة العقارية، نسجل أن المطالبة الإدارية لا تحول دون مباشرة إجراءات التحصيل الجبري، فيكون بذلك الملزم مرغما على تتبع إجراءات معقدة لاسترداد ما دفع بغير وجه حق بعد صدور القرار أو الحكم لصالحه.
كما أن توسيع دائرة الأشخاص الممكن مباشرة إجراءات التحصيل ضدهم لتشمل الأشخاص الذين يقبلون بجعل الموطن الضريبي للأجانب لديهم يشكل عائقا في وجه الاستثمارات الخارجية التي تشكل رهانا اقتصاديا مهما.
والسلام عليكم ورحمة الله وبركاته
بسم الله الرحمان الرحيم والصلاة والسلام على أشرف خلق الله سيدنا محمد خاتم الرسل والنبيين
أما بعد:
فإنه من الواجب على كل طالب للعلم أن يكون ممتنا لمن جاد عليه من وقته وعلمه، وإن كان الشكر لا يفي بغرض الجزاء. لأنه من حق الله وحده وأنا مؤمن بأن الله لا يضيع أجر من أحسن عملا، فإن أمانة الاعتراف بالجميل تحتم علي البحث عن كلمات شكر تليق بمقام صاحب الفضل بعد الله في ما وصلنا إليه كطلاب للعلم. ولا أجد خير من الدعاء لأعضاء الطاقم البيداغوجي لماستر قانون العقود والعقار بدوام الصحة العافية والجزاء الحسن والسلامة من كل طارق يطرق الباب بشر.
غير أن ذلك لا يعفيني من تقديم الشكر الجزيل المقرون بأسمى عبارات التقدير والاحترام للأستاذة الفاضلة الدكتورة دنيا مباركة على قبولها الإشراف على رسالتي وعلى كل ما قدمته لي من نصائح وإرشادات قيمة زرعت في نفسي الثقة بسلامة الطريق الذي اتخذته في البحث.
كما أتقدم بالشكر الجزيل أيضا إلى الأستاذ الفاضل الدكتور إدريس الفاخوري على المجهودات الجبارة التي بذلها في سبيل تكوين طلبة قانون العقود والعقار أحسن تكوين، فله مني أسمى عبارات التقدير والاحترام والعرفان بالجميل.
والشكر خالص الشكر أيضا للأستاذ الفاضل الدكتور عبد العزيز حضري الذي لم يتوانى يوما عن تقديم المساعدة لطلبته بصدر رحب وعن قبوله قراءة البحث وتمحيصه وسد ما شابه من نقص، فجزاك الله عنا أستاذي الفاضل خير الجزاء.
كما أتقدم بالشكر أيضا للأستاذ الفاضل الدكتور الحسين بلحساني الذي كان بودي ان أتتلمذ على يديه بالنظر لما تزخر به المكتبة المغربية القانونية من كتابات قيمة له، على قبوله قراءة هذا البحث المتواضع لتمحيصه واستجلاء مكامن الضعف والخلل فيه، فجزاك الله عنا أستاذي خير الجزاء .
ولا يفوتني ان أقدم الشكر أيضا لجميع أعضاء الطاقم البيداغوجي لماستر العقود والعقار على مساهمتهم في تكويننا و تعليمنا.
فبعد عناء ومشقة طريق طويل، كنتم انتم لنا فيه
النور والدليل، نهديكم بعضا مما نكنه من حب وإحترام وتقدير،ولو أننا نقف دائما أمام ماقدمتموه لنا عاجزين عن التعبير والتصوير نسأل الله عز وجل أن يجزيكم
و لكل من أعانني بكلمة طيبة أو فكرة حسنة أو وجه تفكيري نحو الوجهة الصحيحة ولكل من ساندني في مشواري الدراسي كما أشكر الحضور الكريم.
أسباب اختيار الموضوع:
وعلاقة بموضوع البحث فقد كانت الرغبة في مقاربة موضوع الضرائب العقارية من الوجهة المدنية وكذا ندرة الدراسات التي تهتم بالجانب المالي للعقار أهم محفز لي على الخوض في موضوع "حماية الملزم بالضريبة العقارية بين شكليات النظام الضريبي وأحكام القانون المدني" غير أن طريق البحث غير مفروش بالورود وليس سهلا أن يختار الباحث موضوعا من بين العديد من المواضيع محترما ضوابط الاختيار لولا النصح والإرشاد الذي تلقيناه.
بعض الصعوبات:
أما عن الصعوبات التي جابهتني خلال هذه الدراسة فتتمثل في مجاهدة النفس وتقوية العزيمة في البحث والتنقيب عن المراجع التي رغم توفرها إلا أنها لم تكن كافية بالنظر لمعالجتها لموضوع الضريبة بشكل عام، فلم يكن للضريبة العقارية النصيب الكافي من الاهتمام من الناحية العلمية رغم أهميته العملية اقتصاديا واجتماعيا، كما أن تشتت النصوص المتعلقة بالضرائب العقارية ضمن المدونة العامة للضرائب وقوانين الجبايات المحلية وتشعبها شكل عائقا حاولت قدر الإمكان تجاوزه. تحديد الإشكالية الرئيسية للبحث:
وقد حاولت خلال هذه الدراسة المتواضعة الإجابة على إشكالية رئيسية تتعلق بالسجال القائم ما بين النظام الضريبي كآلية لجلب وتحسين مالية الدولة والقانون المدني كنظام يحمي ويقدس الحرية الفردية وهي الإشكالية التي صغتها بالتساؤل عن مدى تحقيق المشرع للتوازن بين مصلحة الإدارة وحقوق الملزم بالضريبة العقارية، الإشارة إلى التصميم والمنهج المتبع:
وقد اعتمدت في محاولة الإجابة عن إشكالات الموضوع على التقسيم اللاتيني، من خلال تقسيمه إلى شقين أو جزئين بالنظر لطبيعة الموضوع، فخصصت جزء للمرحلة ما قبل القضائية وجزء للمرحلة القضائية واللذان يتفرعان بدورهما لأربع محاور رئيسية خصصت الأول للحدود التي تجبى من خلالها مختلف أنواع الضرائب العقارية والثاني للعلاقة بين الملزم بالضريبة كمخاطب بقانون الضرائب العقارية والإدارة كساهرة على تطبيقه والثالث للإجراءات الشكلية في دعوى المنازعة الإدارية أمام القضاء الإداري والرابع للقواعد الموضوعية التي كرسها القضاء الإداري حماية للملزم بالضريبة. عرض موجز لأهم القضايا موضوع البحث:
و فيما يخص أهم القضايا التي يعالجها الموضوع فتتمثل في قيام المشرع المغربي بجمع القواعد القانونية المتعلقة بالضرائب العقارية ضمن مختلف الضرائب الأخرى في مدونة عامة سميت بالمدونة العامة للضرائب سنة 2007، غير أنه لم يخصص للضرائب العقارية قانونا خاصا بها من قبيل ما دأبت عليه بعض التشريعات كالتشريع المصري. وهو ما تتأكد من خلاله الرغبة في تضريب العقار من مختلف جوانبه القانونية ، بـحيث تفرض الضريبة على واقعة تملك العقار كرأسمال، عن طريق رسم السكن الذي يفرض على العقارات المبنية والمباني على اختلاف أنواعها التي تُتخذ سكنا رئيسيا أو ثانويا من قبل المالكين أو يضعونها تحت تصرف أزواجهم أو أصولهم أو فروعهم، وكذا رسم الخدمات الجماعية الذي يفرض سنويا بموقع العقارات الخاضعة لرسم السكن باسم المالك أو المنتفع أو حائز العقار، كما تفرض أيضا على واقعة الزيادة في الرأسمال العقاري نتيجة تداوله بمقتضى التصرفات القانونية المتمثلة في تفعيل بعض عناصر الملكية من استغلال وتصرف عن طريق الضريبة على الدخل برسم الأرباح العقارية والضريبة الحضرية على الأراضي غير المبنية، بالإضافة إلى تضريب المعاملات الواردة على العقار من خلال الضريبة على القيمة المضافة ورسوم التسجيل وكذا الضريبة على المهن العقارية عن طريق الضريبة على الدخل برسم الدخول المهنية والضريبة على الشركات العقارية.
وهكذا نجد أن المشرع نظم مختلف الجوانب المتعلقة بالضريبة العقارية ورسم لها حدودا لا ينبغي للإدارة تجاوزها، وبين طبيعتها والوعاء الخاضع لها ووقت فرضها واستخلاصها والأساس الذي تبنى عليه، وسعرها والأشخاص المخاطبين بها فأبرز بذلك مختلف معالمها رفعا لكل جهالة.
وقد سجلنا أيضا اعتمادا ضمنيا للمشرع المغربي على أحكام القانون المدني فجعل الضرائب العقارية تسير وجودا وعدما مع صفة المالك أو المنتفع أو الحائز للعقار موضوع الضريبة ومع صفة المتصرف في الملكية العقارية بإحدى التصرفات المدنية.
وعلى مستوى سلطات الإدارة نسجل تمكين الإدارة من مجموعة من الآليات لمراقبة مختلف العمليات التي يقوم بها الملزم وتصحيح الأساس والوعاء في حالة تأكدها من عدم صحة الإقرارات المدلى بها من طرف الملزم، محاولا في ذلك خلق جو من الثقة المتبادلة بن قطبي الضريبة العقارية.
وعلى مستوى المنازعة في مساطر الفرض الضريبي قيد طرفي الضريبة العقارية بمجموعة من الشكليات والإجراءات والآجال، وجعلها تتم عبر درجات تبتدئ من توجيه الملزم لتظلم إلى الإدارة مصدرة القرار، مرورا باللجان المحلية لتقدير الضريبة و اللجنة الوطنية للنظر في الطعون الضريبية في حالة تفعيل الإدارة لمسطرة التصحيح، وانتهاء بعرض المنازعة على أنظار القضاء الإداري.
وعلى مستوى تحصيل الضريبة العقارية سجلنا توسعا فيما يخص الأشخاص الممكن مباشرة إجراءات التحصيل ضدهم وهو ما يخرج عن الفلسفة التي بني عليها القانون المدني الذي لا يمدد التزامات المدين إلى الغير.
وعلى مستوى تدخل القضاء الإداري فقد حاول تفعيل بعض المقتضيات القانونية، مستعينا في ذلك بما يزخر به قانون المسطرة المدنية من إجراءات مسطرية تنظم الدعوى، وإجراءات للتحقيق، وما تضمنه قانون الإلتزامات والعقود وأحكام الفقه المالكي من قواعد للإثبات، كما عمل على تلطيف بعض شكليات النصوص الضريبية وإعطائها التفسير السليم الذي يتلاءم مع روح النص القانوني ، بالإضافة إلى تطبيق بعض المبادئ القانونية المتعارف عليها كمبدأ التفسير الضيق للنص الضريبي و مبدأ عدم جواز القياس ومبدأ عدم رجعية القوانين.
أهم الاستنتاجات والاقتراحات
غير أن معالجة المشرع للعلاقة بين الملزم بالضريبة العقارية والإدارة الضريبية لا تخلو من بعض النقائص التي يمكن حصرها فيما لي. فعلى مستوى الضريبة على الدخل برسم الأرباح العقارية نسجل تضريب المشرع لواقعة نزع الملكية من أجل المنفعة العامة قياسا لها على البيع وهو ما لا ينسجم مع طبيعة هذه الضريبة باعتبارها ضريبة تأسس على وجود ربح، وهو ما لا نجد له مثيلا في نطاق عمليات نزع الملكية.
وعلى مستوى مسطرة تصحيح الإقرار الضريبي، نسجل افتراض المشرع قبول الملزم التصحيح الذي تعتمده الإدارة بعد فوات أجل عرض النزاع على اللجنة المحلية لتقدير الضريبة، وهو إخلال بحق من حقوق الدفاع وتفويت لدرجة من درجات المنازعة الإدارية.
كما أن تقييد اللجان الضريبية بالنظر في المسائل الواقعية دون القانونية منها يشكل تضييقا لمجال المنازعة، وحبذا لو تم توسيعها تعزيزا للضمانات المخولة للملزم بالضريبة العقارية، لأن من شأن ذلك أن يرفع المشكل القائم بصدد التمييز بين المسائل القانونية والواقعية.
بالإضافة إلى أن المشرع لم يحدد للإدارة خلال مسطرة المنازعة الإدارية التمهيدية أجلا تلتزم فيه بالإعلان عن قرارها، وهذا من شأنه أن يترك الملزم بالضريبة معلقا دون أن يكون له الحق في اللجوء إلى القضاء.
وعلى مستوى تحصيل الضريبة العقارية، نسجل أن المطالبة الإدارية لا تحول دون مباشرة إجراءات التحصيل الجبري، فيكون بذلك الملزم مرغما على تتبع إجراءات معقدة لاسترداد ما دفع بغير وجه حق بعد صدور القرار أو الحكم لصالحه.
كما أن توسيع دائرة الأشخاص الممكن مباشرة إجراءات التحصيل ضدهم لتشمل الأشخاص الذين يقبلون بجعل الموطن الضريبي للأجانب لديهم يشكل عائقا في وجه الاستثمارات الخارجية التي تشكل رهانا اقتصاديا مهما.
والسلام عليكم ورحمة الله وبركاته
